Materialidad en las operaciones, una tendencia en aumento

En el ámbito fiscal, e incluso en otros, cada vez es más común encontrarse con el término materialidad. Conceptualmente, el vocablo materialidad define a aquella cualidad de ser material o relativo a la materia física, mientras que el verbo materializar debe entenderse como aquella acción de dar naturaleza material y sensible a un proyecto, a una idea o a un sentimiento1.

En este sentido, y para fines fiscales, la materialidad es aquel atributo que reúnen las operaciones que efectuó determinado individuo o persona moral, ya sea con sus clientes o sus proveedores, y que cuentan con suficiente evidencia material y sensible para demostrar su efectiva realización.

Dentro de la legislación mexicana, no existe un concepto respecto a las características que debe tener el atributo de la materialidad, ni un listado o detalle de los requisitos y extremos que ésta implica; sin embargo, dicha figura y sus alcances han sido objeto de estudio reiterado por parte del Poder Judicial de la Federación, el Tribunal Federal de Justicia Administrativa y la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente, en la medida en que cada vez son más las controversias suscitadas por temas de materialidad en el espectro de las contribuciones.

En México, el hecho de que una operación reúna o no el requisito de materialidad puede conllevar diversas implicaciones fiscales, entre las cuales destacan el rechazo de deducciones para efectos del impuesto sobre la renta, o la improcedencia del impuesto al valor agregado acreditable correspondiente y, consecuentemente, la negativa en devoluciones de este impuesto, situación que generalmente representa un impacto económico considerable en los contribuyentes.

En los últimos meses, en las diversas formas de ejercicio de facultades de comprobación y en los procedimientos de devolución de saldos a favor de contribuciones, ha incrementado notablemente la tendencia de las autoridades fiscalizadoras de analizar cuestiones de materialidad en relación con las operaciones de los contribuyentes, determinando si se cuenta o no con la documentación soporte suficiente para demostrar la realidad material de las operaciones.

En este sentido, los temas de materialidad han jugado un papel importante en los numerosos desistimientos y rechazos de solicitudes de devolución de saldos a favor de contribuciones federales, especialmente las de impuesto al valor agregado, y en materia de impuesto sobre la renta, en temas de deducciones, ambos por considerar que la falta de pruebas respecto a la realidad material de la operación está íntimamente ligada con operaciones inexistentes, relacionada con contribuyentes que emiten comprobantes fiscales sin contar con activos, personal, infraestructura o capacidad material para la prestación de los servicios o la enajenación de bienes, incluso hasta llegar al extremo de considerar que la falta de materialidad podría encuadrar en un tipo de fraude fiscal, con las penas correspondientes.

Ahora bien, respecto al actuar de las autoridades fiscales, a decir del Tribunal Federal de Justicia Administrativa en una jurisprudencia reciente2, el mismo se encuentra apegado a derecho cuando éstas cuestionan la materialidad de las operaciones de los contribuyentes, solicitando, en ejercicio de sus facultades de revisión, la documentación soporte que acredite las operaciones que generaron los ingresos gravados o los gastos deducidos. Es decir, no basta con la exhibición de los registros contables, los contratos, los comprobantes fiscales digitales por internet y sus respectivos pagos (transferencias bancarias o estados de cuenta bancarios), sino que la documentación y evidencia necesarias para acreditar que las operaciones realmente existieron va más allá. Esta postura ha sido confirmada por la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación3.

Por ello, los comprobantes fiscales que cumplan con los requisitos legales no son suficientes para acreditar la materialidad de las operaciones que amparan, toda vez que para que se considere real y probado su contenido, se debe contar con documentación idónea que compruebe que las operaciones consignadas en ellos realmente existieron4.

La documentación idónea dependerá del tipo de operación (adquisición de bienes, otorgamientos de uso y goce, servicios, etcétera). Respecto a los servicios, por su propia naturaleza de intangibilidad, se encuentran mayores complicaciones para acreditar su materialidad.

Derivado de los procesos de auditoría que hemos llevado, y de las tesis y jurisprudencias publicadas, enlistamos algunos ejemplos comunes para acreditar materialidad en el tema de servicios, sin que los mismos sean limitativos o exclusivos: entregables, fotografías, información del personal, bitácoras, comunicados, correos electrónicos, presentaciones en Power Point, minutas de reuniones, cotizaciones, órdenes de compra, reportes, etcétera.

Resulta de suma importancia enfatizar que la materialidad ocupa una posición central en los esfuerzos de las jurisdicciones en el ámbito fiscal internacional, que tomará importancia al regular la economía digital (el empleo de la red como plataforma global para la creación de riqueza y la distribución y consumo de bienes y servicios cuyo objetivo es cubrir las necesidades de la sociedad), esto derivado de su naturaleza, per se, intangible.

Para concluir, nuestra recomendación es obtener y conservar esta evidencia en el día a día de las operaciones, previo a cualquier requerimiento o revisión por parte de las autoridades fiscales, para así contar con los elementos necesarios para una respuesta debidamente soportada, evitando así cargas administrativas adicionales para el contribuyente.

1 Diccionario de la Real Academia Española.

2 VIII-J-2aS-62. IMPUESTO SOBRE LA RENTA. LA AUTORIDAD TIENE FACULTADES PARA CUESTIONAR LA MATERIALIDAD DE LOS HECHOS QUE SUSTENTAN LOS INGRESOS GRAVADOS Y LOS GASTOS DEDUCIDOS.

3 1a. CXCVII/2013 (10a.). COMPROBANTES FISCALES. EL CUMPLIMIENTO DE SUS REQUISITOS RESPECTIVOS NO IMPLICA QUE EN AUTOMÁTICO PROCEDA LA DEVOLUCIÓN O ACREDITAMIENTO SOLICITADO CON BASE EN ELLOS.

4 VIII-P-1aS-503. COMPROBANTES FISCALES. LOS REGISTROS CONTABLES DEBEN ESTAR APOYADOS CON LA DOCUMENTACIÓN COMPROBATORIA CORRESPONDIENTE, POR LO QUE SI ÚNICAMENTE OBRAN AQUELLOS, LA AUTORIDAD FISCALIZADORA ESTÁ EN POSIBILIDADES DE DETERMINAR LA FALTA DE MATERIALIZACIÓN DE LAS OPERACIONES DESCRITAS EN ELLOS.-